眾所周知，證券市場中上市公司信息披露是由包括上市公司、會計師事務(wù)所、律師事務(wù)所等多個機(jī)構(gòu)共同完成，并同時接受證券管理部門的信息披露質(zhì)量監(jiān)管。在證券市場中，游戲的各個參與者沒有天生的完全守法者。離開嚴(yán)格和有效的監(jiān)管，就沒有高質(zhì)量的會計信息披露，也沒有高質(zhì)量的審計報告。
會計報告不是萬能的，審計報告更不是萬能的。它只是有理性的投資者決策的一個參考。不能不加限制地拔高審計報告的作用，夸大注冊會計師的作用。沒有嚴(yán)格的監(jiān)管，哪有天生就守法的注冊會計師？注冊會計師是以審計公費(fèi)生存的，洋注冊會計師也概莫能外，注冊會計師應(yīng)該是在監(jiān)管的陽光下追逐合法的利潤，離開這個陽光，任何違法的勾當(dāng)都有可能發(fā)生。
如果說要提高中國證券市場的信息披露質(zhì)量，那僅僅對會計師事務(wù)所一方進(jìn)行補(bǔ)充審計是不夠的。對中國自己的會計師事務(wù)所的審計報告需要來個補(bǔ)充審計，那是否是也要請洋證券行、洋律師行，也來補(bǔ)充投資銀行，補(bǔ)充法律意見書呢？
因?yàn)�，筆者認(rèn)為：證監(jiān)會看到了證券市場信息披露的糟糕現(xiàn)實(shí)，號準(zhǔn)了脈，但可惜卻開錯了藥。可以斷言，有了洋審計的補(bǔ)充審計報告，在現(xiàn)有的監(jiān)管方式、監(jiān)管手段下，證券市場的信息披露問題只會越來越多，越來越復(fù)雜。
甚至有這樣的傳聞：在證券市場的三大中介機(jī)構(gòu)中，律師是天生的自我保護(hù)者，中國證監(jiān)會惹不起；證券公司是中國證監(jiān)會的親生兒子，舍不得；會計師事務(wù)所是落水狗，通打！我們不愿相信這個傳聞是真實(shí)的，但“補(bǔ)充審計”政策的出臺，讓人們更多地看到證監(jiān)會其實(shí)關(guān)心的是證券市場信息披露的監(jiān)管責(zé)任而不是證券市場信息披露的質(zhì)量！
政策出臺有無法律依據(jù)
目前國內(nèi)注冊會計師財務(wù)審計是依《中華人民共和國證券法》、《中華人民共和國公司法》、《中華人民共和國注冊會計師法》等法規(guī)進(jìn)行的法定審計。
2000年9月22日證監(jiān)會發(fā)布的《關(guān)于擬發(fā)行股票公司聘用審計機(jī)構(gòu)等問題的通知》開篇即說本通知依據(jù)的是“《中國證監(jiān)會股票發(fā)行核準(zhǔn)程序》和《股票發(fā)行上市輔導(dǎo)工作暫行辦法》的有關(guān)規(guī)定”。而16號文籠統(tǒng)的說補(bǔ)充審計是依據(jù)《中華人民共和國證券法》制定，不知道是依據(jù)《證券法》的那個條款增加了一個新概念“補(bǔ)充審計”呢？如果無法可依，那我們是否可以說這個“補(bǔ)充審計”僅僅是證監(jiān)會的一個部門的意見，補(bǔ)充審計就不是依據(jù)現(xiàn)有法律而要求的法定審計，最多只是一個特殊目的審計？
既然是特殊目的審計，其審計報告的用途及使用范圍，其審計程序有別于法定財務(wù)報表審計。而按照證監(jiān)會的有關(guān)規(guī)定，補(bǔ)充審計報告主要用于上市公司（或擬上市公司）IPO及再融資之時使用，是面向廣大投資者的。用途之廣，范圍之大，責(zé)任之重較之注冊會計師年度審計有過之而無不及。既然如此，我們姑且不論補(bǔ)充審計的合法性，管理層讓一紙補(bǔ)充審計報告充當(dāng)如此重任，是不是太輕率？對證券市場的廣大投資者是否太不負(fù)責(zé)任了？
另外，鐵路春運(yùn)調(diào)價都會召開一個像摸像樣的價格聽證會，補(bǔ)充審計這個影響到注冊會計師行業(yè)蕓蕓眾生，事關(guān)中國注冊會計師行業(yè)發(fā)展的大事，中國證監(jiān)會完全有能力召開一個類似的意見征詢會議，哪怕一句群眾意見都不采納也行��！2002年1月11日，證監(jiān)會就《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報規(guī)則第X號——外商投資股份有限公司在境內(nèi)首次公開發(fā)行股票招股說明書特別規(guī)定》公開征求大眾意見，為什么對補(bǔ)充審計這個政策不征求意見就推出呢？
很有意思的是，在中國會計視野網(wǎng)站的一個調(diào)查結(jié)果顯示，廣大的注冊會計師對證監(jiān)會的補(bǔ)充審計政策是持反對態(tài)度的。（圖示如下）
調(diào)查選項(xiàng)比例統(tǒng)計數(shù)
支持 20.49％83
反對 63.46％257
觀望 16.05％65
誰來補(bǔ)充審計
按照16號文規(guī)定，執(zhí)行補(bǔ)充審計的是“獲中國證券監(jiān)督管理委員會和財政部特別許可的國際會計師事務(wù)所”。在12月31日《證券時報》中的《證監(jiān)會有關(guān)負(fù)責(zé)人就A股公司實(shí)行補(bǔ)充審計問題答記者問》中，被采訪的有關(guān)負(fù)責(zé)人又提出了一個國際著名會計師事務(wù)所的概念。
國際著名會計師事務(wù)所，國際會計師事務(wù)所，這些模糊的概念究竟包括了哪些事務(wù)所？什么是國際著名？什么是國際？管理層并沒有在文件和以后的資料中予以明確。
按照中國注冊會計師協(xié)會網(wǎng)站公布的國際會計師事務(wù)所在國內(nèi)機(jī)構(gòu)劃分，從性質(zhì)上區(qū)分為成員所、合作所、聯(lián)系所、代表處等四種。不知道在證監(jiān)會的16號文中，這些機(jī)構(gòu)是否也列入了補(bǔ)充審計的執(zhí)行者行列呢？
文件中所說的“特別許可”，也沒有明確特別許可的標(biāo)準(zhǔn)是什么，是否是在暗示將在現(xiàn)有的會計師事務(wù)所和注冊會計師證券期貨從業(yè)審計資格之外另行推出一個資格認(rèn)可制度。如果是這樣，是否應(yīng)該有義務(wù)向78家獲得證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)資格的會計師事務(wù)所和眾多參加了注冊會計師證券期貨相關(guān)資格考試的注冊會計師做出明確的解釋。
無論如何，在追求所謂更高的信息披露質(zhì)量的時候，把對注冊會計師的信任僅僅建立在“國際會計師事務(wù)所”或者“國際著名會計師事務(wù)所”。都可能被認(rèn)為是對中國大陸注冊會計師的不信任、對港澳臺注冊會計師的不信任，對非著名的國際會計師事務(wù)所的不信任。
按什么標(biāo)準(zhǔn)來補(bǔ)充審計
目前，國內(nèi)會計師事務(wù)所是按照財政部頒發(fā)的中國會計準(zhǔn)則和中國注冊會計師協(xié)會頒發(fā)的獨(dú)立審計準(zhǔn)則等法律法規(guī)進(jìn)行審計。有關(guān)的會計和審計準(zhǔn)則在法律地位上都有合法的依據(jù)。
按照補(bǔ)充審計的文件規(guī)定，國際會計師事務(wù)所的審計是按國際會計準(zhǔn)則委員會頒發(fā)的國際會計準(zhǔn)則、審計準(zhǔn)則，或者是在個別地方依據(jù)美國、香港等發(fā)達(dá)國家和地區(qū)的會計準(zhǔn)則審計準(zhǔn)則進(jìn)行的。
如此這般，就開創(chuàng)了國際會計史上的一個先河——在一國之內(nèi)，由它國事務(wù)所任選一準(zhǔn)則進(jìn)行審計。而這樣的審計報告受到證券市場管理層的高度信任。證監(jiān)會可以直接超越中國的法律法規(guī)而向國際標(biāo)準(zhǔn)尋求幫助嗎？
翻一翻《中華人民共和國注冊會計師法》，《中華人民共和國會計法》，《中華人民共和國證券法》，國際會計師事務(wù)所在國內(nèi)的補(bǔ)充審計是不是有足夠的法律支持？
誰來補(bǔ)充誰
規(guī)定指出，聘請國際會計師事務(wù)所進(jìn)行補(bǔ)充審計，就有幾個基本工作需協(xié)調(diào)。
其一、國際會計師事務(wù)所的補(bǔ)充審計會利用國內(nèi)會計師事務(wù)所審計的工作成果嗎？
其二、國際會計師事務(wù)所和國內(nèi)所能夠相互配合嗎？國內(nèi)所就必須無條件地和國際所配合嗎？如果不配合，這補(bǔ)充審計的戲恐怕就沒法唱了？逼得所有上市公司只能聘請國際所。如有個別不識相的，仍聘請國內(nèi)所、國際所一起干，這報告能在證監(jiān)會規(guī)定時限提交出來嗎？
其三、在國際會計師事務(wù)所在中國設(shè)有成員所的情況下，是否仍舊需要補(bǔ)充審計自己中國成員所的業(yè)務(wù)？或者是將這些業(yè)務(wù)交其他中國會計師事務(wù)所審計，然后再又國際所來補(bǔ)充審計？如果對待此類情況不需要補(bǔ)充審計，是否是造成國內(nèi)會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)市場的被瓜分呢？（從費(fèi)用和效率等原因考慮，上市公司肯定會愿意只聘請實(shí)質(zhì)上為一家的會計師事務(wù)所來審計，而不要國內(nèi)、國際兩個所來審計）。這和管理層發(fā)言中所說的“改進(jìn)國內(nèi)會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)環(huán)境”、“國際著名會計師事務(wù)所與國內(nèi)事務(wù)所互相幫助、互相督促”是否是背道而馳的呢？
誰為補(bǔ)充審計的可能后果承擔(dān)責(zé)任
補(bǔ)充審計將對中國會計市場的重新分割帶來深遠(yuǎn)的影響并在實(shí)質(zhì)上形成對中國本土?xí)嫀熓聞?wù)所發(fā)展的壓制。
國際會計師事務(wù)所在政策優(yōu)惠的威力下，將直接傾軋國內(nèi)70家證券期貨資格會計師事務(wù)所的上市公司客戶，并連鎖反應(yīng)地取得了上市公司子公司的審計業(yè)務(wù)。由于從上至下的連帶效果，勢必對不具備證券期貨資格的會計師事務(wù)所帶來影響。
根據(jù)中國會計視野網(wǎng)站的調(diào)查結(jié)果，補(bǔ)充審計對各類型會計師事務(wù)所的影響如下：
事務(wù)所類型很大影響一般影響很少影響
國際會計師事務(wù)所 76.05% 20.00% 3.95%
證券資格會計師事務(wù)所 88.89% 8.89% 2.22%
無證券期貨資格會計師事務(wù)所 22.22% 43.46% 34.32%
中國會計視野網(wǎng)站開展的，哪種會計師事務(wù)所誰將在補(bǔ)充審計受益的調(diào)查結(jié)果是：
調(diào)查選項(xiàng)比例統(tǒng)計數(shù)
國際五大所 75.78％388
其他國際所 15.82％81
國內(nèi)證券資格所 5.27％27
國內(nèi)非證券資格所 3.13％16
長遠(yuǎn)的看，補(bǔ)充審計是將包括中國國有企業(yè)、高科技企業(yè)的發(fā)展、再融資的生殺大權(quán)贈與了國際會計師事務(wù)所。
對于這些可能的后果，證監(jiān)會是否已經(jīng)考慮到了對策和對這些后果承擔(dān)責(zé)任呢？
誰來監(jiān)督補(bǔ)充審計的質(zhì)量
是中國證監(jiān)會？中國注冊會計師協(xié)會？還是證券交易所？
國際會計師事務(wù)所的審計報告也應(yīng)該受到監(jiān)督。問題是，我們怎么監(jiān)督。由中注協(xié)和證監(jiān)會去監(jiān)督似乎可行，但是拿什么尺子去衡量它們的工作程序，衡量它們的工作結(jié)果呢？標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則是由國際會計師事務(wù)所任意選用，和這些國際會計師事務(wù)所尤其是著名的會計師事務(wù)所打起官司來，中國證監(jiān)會不一定總占上風(fēng)！
監(jiān)督補(bǔ)充審計質(zhì)量的事情，恐怕挺煩！
出現(xiàn)法律糾紛怎么處理
如果在IPO或增發(fā)過程中，投資者依賴補(bǔ)充審計報告所做出決策，導(dǎo)致投資重大失誤，引起法律糾紛，誰將成為被告？是執(zhí)行法定審計的國內(nèi)所，還是補(bǔ)充審計的國際所？
國際會計師事務(wù)所
出了假賬怎么辦
按照中國證券市場慣例，中天勤、蜀都、中華等會計師事務(wù)所因?yàn)樵谧C券市場中出了審計問題而遭到嚴(yán)重的處罰，實(shí)質(zhì)上造成關(guān)所走人的下場。其中有的事務(wù)所因?yàn)橐粋�分所的問題而遭到關(guān)閉的處罰。
問題是：如果國際會計師事務(wù)所也出了假報告，我們能滅它么？如果其在國內(nèi)的一個分支機(jī)構(gòu)出了問題，我們是不是也要處罰整個國際所呢？不要以為國際會計師事務(wù)所怎么著，國際五大之一的安達(dá)信最近在美國不是也照樣出了安然事件嗎？不是還出了令人費(fèi)解的員工毀壞安然公司審計檔案的事情嗎？
關(guān)于國民待遇
按照證監(jiān)會有關(guān)負(fù)責(zé)人的發(fā)言，之所以聘請國際著名會計師事務(wù)所是因?yàn)椤皬某鰡栴}的概率來看，國際著名會計師事務(wù)所仍比其它會計師事務(wù)所要低�！惫P者認(rèn)為，在不同的監(jiān)管制度下，出問題的概率是不能簡單地拿來比較的，就如不能把國際著名會計師事務(wù)所的信譽(yù)簡單地復(fù)制到中國大陸來說一樣。即便是，在目前國際會計師事務(wù)所按照市場選擇和現(xiàn)有執(zhí)業(yè)力量情況下謹(jǐn)慎選擇客戶保持了相對的高水平，那在補(bǔ)充審計后，面臨眾多從天而降的業(yè)務(wù)，他們是否可以仍舊保持所謂的低“出問題概率”呢？事實(shí)上，在補(bǔ)充審計政策出來后，見諸媒體的有關(guān)眾多國際會計師事務(wù)所的報道均表示了對補(bǔ)充審計的憂慮。
如果沒有這樣的數(shù)據(jù)，那為什么管理層不曾嘗試從70家中甚至是全國4000多家會計師事務(wù)所另行篩選出值得信賴的事務(wù)所進(jìn)行補(bǔ)充審計，而是直接就面向國際會計師事務(wù)所提供了一個補(bǔ)充審計直通車呢？
須知，補(bǔ)充審計的規(guī)定也是一項(xiàng)重大的“投資”決策，誤信導(dǎo)致錯誤決策給中國證券市場造成的損害，絕對不是可以等閑視之的。
陳云同志曾有名言“不唯上、不唯書、只唯實(shí)”，放之四海而皆準(zhǔn)。中國的證券市場擔(dān)負(fù)著太多太多的重任，監(jiān)管層承擔(dān)著太大太大的壓力，只有不唯上、不唯書、只唯實(shí)，才能拿出真正符合證券市場規(guī)律、符合中國國情的好辦法來，才能真的在證券市場監(jiān)管中實(shí)現(xiàn)“三個代表”、落實(shí)“三個代表”！
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